本站原创摘 要：常设机构原则是协调居民国与来源国在跨国营业所得上征税权限的原则.近年来,电子商务的迅速发展给常设机构的认定带来了很多问题.在国际社会没有对跨国电子商务经营所得确立新的征税权划分标准之前,如何认定电子商务活动中常设机构的存在问题就变得非常重要.在这个问题上,业界和学界众说纷纭.本文针对"电子商务环境下对常设机构认定的不同标准和观点"这一主题,参考了许多相关书籍,下载并阅读相关文献近60篇,吸收借鉴了该领域最前沿的研究成果,并对这些研究成果进行梳理,以期更为全面地显现该领域研究的现状并升华出跨境电子商务环境下对常设机构认定的最优标准.
关 键 词：电子商务常设机构认定综述
一、研究的总体情况概述
笔者选择"电子商务"、"常设机构"、"认定"等为题名或管检测,在中国知识资源总库--CNKI系列数据库检索了相关文献,提出非学术性文献及重复文章后,得到专题研究的期刊论文60余条.
对所载文献的内容进行分析,笔者发现,目前学界和业界争议较多的问题集中在"常设机构原则能否使用与跨国电子商务活动"、"服务器或是否构成固定营业场所"和"网络提供商是否构成营业人,进而构成常设机构"这些问题上.
二、相关研究焦点梳理
(一)常设机构原则能否适用于跨国电子商务活动
对于跨国电子商务活动所产生的跨国营业所得,是否可以按照现有的国际税收协定中确定的常设机构原则确定征税权的划分?针对这个问题,本文将有关国际组织的观点进行了总结如下：对于国际互联网上开展的电子商务活动中的税收问题,有关的国际组织,特别是OECD给予密切关注.OECD的财政事务委员会（CFA）就此问题展开了一系列研究和讨论活动.1997年11月,OECD在芬兰的图尔库举行讨论会,最终的阿城一致意见,即：OCED税收协定范本中有关常设机构的概念同样可以适用于跨国电子商务活动,但是需要进一步明确如何适用.
综上所述,当前普遍的观点是：对于跨国电子商务活动中产生的跨国营业所得的征税权划分,仍然适用现行的常设机构原则.
(二)常设机构的认定
虽然大多数学者和国家及国际组织都持继续保留"常设机构"原则的观点,但针对电子商务的特殊性,对现有常设机构认定标准的修改问题,学界又是中说纷纭.以下是我国学者对"与电子商务有密切联系的服务器、和因特网服务提供商能否构成电子商务环境下的常设机构"这些具体争议焦点的看法总结：
1.服务器能否构成常设机构的问题
通过对所参考文献进行总结归纳,笔者发现,绝大多数学者认为服务器构成固定营业场所.笔者在此将其中较主流的观点归纳如下：
黄素梅（2006）认为,首先,服务器是硬件且有形,在一般情况下较为固定,不论是直接所有或租赁,频繁更换服务器的成本都很高.因此,即使按照传统的常设机构认定标准,它也具备了构成常设机构的物理条件；其次,服务器及人员的存在并非构成"常设机构"所必需的,即使在传统商务领域,是否有人参与经营也不是构成常设机构营业活动的必要条件.因此,服务器可以构成固定营业场所.①
2.关于网络服务提供商能否构成常设机构的问题
朱炎生（2001）认为,经合组织财政事务委员会没有完全排除网络服务提供商成为其他企业常设机构的可能性.如果某个网络服务提供商向某个企业提供维持服务过程中,草畜其营业常规,例如有权以该企业的名义与他人签订合同并经常行使此项权利,那么该网络服务提供商将构成该企业的常设机构.注释第42.10段的第4句话清楚地指出来这种可能性.②苏宁华（1998）认为,我国在签订国际税收协定时,应明确提出一个营运人及时无权为本公司对外签订合约,但只要经常为这个企业包邮库存并交付货物或商品,应视为常设机构.因为该人已具备盈利的作用,不再符合辅助性、准备性的精神.③
三、简要评述和展望
服务器构成常设机构的认定针对电子商务环境下常设机构的认定标准,有的学者主张作较大改革,如预提税、虚拟常设机构及公式利润分配等方案；有的主张小调整,如人的干预、引力原则、取消例外及软件功能例外等方案,这些观点各有优缺点.为了维护我国税收权益,我国可以认定服务器构成常设机构,而网络服务供应商（ISP）以及在一定条件下构成常设机构.
我国可以借鉴OECD观点,在税收协定中规定：如果外国销售商通过设在我国的服务器（包括购买和租用）从事了实质性的营业活动,则该服务器应当认定为常设机构.
网络服务供应商构成常设机构的认定我国在税收协定中应明确规定,如果网络服务供应商有权代表企业签署契约、经常代表其从事实质性营业活动、或者全部或几乎全部为某个销售商提供网络服务,则构成在我国的常设机构,我国可以从源征税.
当然,以上规则的实行存在一些制约因素.首先,修改现有对营业利润征税的规则将会比单纯改变国内规则更困难,需要的时间也更长.其次,许多国家除了必须修改国内法外,还要修改税收条约与协定,如果通过重新谈判方式进行的话,耗时很久.第三,即使修改现行规则,在过渡时期里,新旧规则的并存也将增加双重征税和不征税情形的发生.上述问题的解决需要与我国签订税收协定的当事国予以协商、合作,对此遇到的重重困难,我们必须要有一个正确的认识.
注释：
①黄素梅：电子商务中常设机构认定标准的新发展[J].国际税收.2006（8）.
②朱炎生：跨国电子商务活动中常设机构的认定经合组织观点述评[J].涉外税务.2001（5）
③苏宁华我国跨国营业所得课税中常设机构的认定及完善〔J〕.涉外税务1998（8）.