本站原创【摘 要 】由于保险负债具有不确定性、估计性等特点,保险负债的计量一直是保险会计研究过程中的难点问题和核心问题.为了建立一套统一的保险会计准则,国际会计准则理事会（IASB）进行了一系列研究,并于2010年7月30日发布了《征求意见稿——保险合同（Insurance Contracts Exposure Draft）简称ED》,征求稿要求采用构建模块法来计量保险负债.本文主要介绍IASB与我国保险负债计量模式的比较.
【关 键 词 】保险负债,计量模式,模块法
我国财政部会计司于2009年12月印发了《保险合同相关会计处理规定》（以下简称规定）,在保险合同准备金的计量上,总体来说借鉴了国际上正在研究的“构建模块法”,其总的计量原则是要求保险人以履行保险合同相关义务所需支出的合理估计金额为基础,并考虑货币时间价值与边际因素.因此其包含的要素与IASB建议的一致.但具体规定有些区别.
(一)预期未来来流
其基本与IASB相同,其细微差别在于流量组成部分.我国的《规定》没有提及增量合同取得成本,但2010年3 月保监会在对财务报告保险合同准备金计量原则讨论时,认为流合理估计的假设应包括对保险事故发生率/赔付率、退保率、维持费用和获取成本.
其中,保监会认为获取成本应考虑的费用包括：佣金手续费、保险保障基金和监管费、营业税及附加等增量成本.而ED 中的增量保单取得成本是指获得保险合同而产生的费用及保单合同成立时发生的费用,包括手续费及佣金支出、营业税金和附加、保险保障基金、监管费等费用.因此,笔者认为两者对流量的组成部分没有本质区别.
(二)反映货币时间价值的折现率
ED和我国公认会计准则都规定,折现率的估计,应以资产负债表日可获取的当前信息为基础确定,不得锁定.
具体而言,如果保险利益与投资收益相关,用预期收益率折现,否则,用与负债流出期限和风险相当的市场利率确定.其基本内容与ED相同,只是在折现率的具体确定方法上有些差别.ED建议可采用“自上而下”的方法和“自下而上”的方法,而我国大体采用的是“自下而上”的方法,其具体实践是基准利率加上溢价确定.
保监会推荐以三年移动平均的国债到期收益率确定的即期利率曲线作为折现率的确定基础,再加合理的溢价确定,溢价幅度暂时不能高于150个基点.因此,其计算基础是国债收益率,而不是无风险收益率,但由于国债的违约风险极低,实践中认为可作为无风险利率的近似.
(三)边际
ED与我国的规定在测算边际的观点上基本一致,但在具体的测算流程中有一些差别.表1汇总了二者计算边际的关键要点和差异
由表3可以看出二者的主要差别：
第一,在利息增值上,两者观点不一致.我国不赞成剩余边际计提利息,而ED 认为剩余边际应以与初始确认时确定期望值的折现率相同的利率增计利息.
第二,在风险调整可采用的技术上,两者不太一致.ED虽然不限于使用置信区间法、条件尾部期望值法和资本成本法这三种方法,但他还是保留了置信区间法,该法要求保险公司即使在使用了其他计量技术的情况下,也要将其方法转换成置信区间法,进而对置信区间予以披露.而目前我国大多寿险业务使用情景对比法,非寿险业务使用分位数法,部分公司采用资本成本法,而ED中提出的三种方法基本没有采用,这主要是由于这三种方法对数据的要求较高,而我国数据积累不足,我国保险公司难以采用这三种方法.
第三,在汇总层次上,ED与我国对计算单元的处理不一致.ED 中仅提议在组合基础上计算,而我国计量单元既可以是一个保险合同也可以是一个合同组合,使得保险公司在实务操作中有了自主选择的空间.计量单元的选取不会影响合理估计负债的的金额,但却会对风险边际和剩余边际产生影响,进而影响利润.