本站原创摘 要 ：税收公平原则是税法的基本原则,对择校费进行征税应符合该原则.论文从税收公平原则入手,分析了择校费的应税性,并就如何进一步完善对择校费的征税提出了一些意见,着重强调了政府作为公共基础教育的主要提供者,其对择校费所征税收应全部投入到公共基础教育的建设中.
关 键 词 ：择校费 征税 税收公平 公共产品
一、税收公平原则的内涵
(一)税收公平原则的历史演进
税收公平原则最早的提出者是威廉.配第, 他认为, 公平是指税收要对任何人、任何东西无所偏袒税,税负不能过重且要适当；税收负担要相对稳定,不能超过劳动者的承受能力；征税时间要选择适宜等.近年来,我国也有不少学者从不同的角度阐述税收公平原则（有时被称作税捐正义）.陈清秀从税务诉讼方面,认为"就税捐正义而言,应给予纳税义务人个人有效的主观权利保护,并实现课税之客观合法性以及课税平等,以维护公共利益." [1] 葛克昌从社会福利给付方面,论述了租税正义是社会福利的前提.税收公平原则自被西方学者们提出以来,不断得到各国学者的充实完善,其内容不断丰富,现在它已经成为各国制定税法的首要准则.
(二)现代税法中的公平原则内涵
税收公平原则发展到今天,其内涵已经相当丰富.但其仍然包含以下两个原则：
1、普遍原则.即对一切有收入的国民,都要普遍征税,国家征税不能从纳税人的非经济因素来袒护某类人,不因身份地位等有所例外.
2、平等原则.即根据纳税能力征税,使纳税人的税负与纳税能力相适应.该原则又具体包括横向公平和纵向公平.所谓横向公平是指, 经济能力或纳税能力相同的人应当缴纳数额相同的税收, 即税制以同等的方式对待条件相同的人.所谓纵向公平是指, 经济能力或纳税能力不同的人应缴纳数额不同的税收, 即税制如何对待条件不同的人.税收公平应是横向公平与纵向公平的统一.
此外,税收公平原则的应有之意还应当包括：税收权力的公平分配、税收权利义务的公平分配、涉税争议和涉税诉讼处理的公平、税法的公平适用以及税法制定过程的公平等.
二、择校费的定性
择校费作为这个时代的产物,在很大程度上与教育产业化、优质教育资源有限、人们对教育的重视程度越来越高等因素相关.其利弊暂且不论,我们来分析下择校费的性质.
首先,在义务教育阶段政府应承担起大部分的责任,提供足够的优质教育资源.受教育权作为我国公民的一项基本权利,理应受到保护.所以对公立的中小学而言,不应存在所谓的择校费.这里的择校费应该纳入乱收费的行列.
在我国目前的情况下,高中教育阶段不属于义务教育,政府只承担一部分责任,对那些成绩足够好的学生提供优质教育资源,对于想获得优质的教育但成绩又不够的学生,可以花钱购买优质的教育资源.这里的择校费应该算作学校的营业收入,即学校对符合条件的学生提供"平价"的优质教育同时,可以向不符合条件但有意向购买的人出售其教育资源.
对私立的学校而言,不管是中学还是小学,其所收的择校费都应算作营业所得.因为私立学校并不承担提供义务教育资源的责任,它把教育资源作为一种商品,出售给愿意购买的人.在市场经济下,应该允许这类学校的存在,其满足了一小部分人得消费需求.
三、对择校费应依法征税
对私立学校以及公立高中的择校费定性为营业所得,理应缴纳营业所得税.那么,公立小学及初中的择校费是否应当征税呢?
从税收的公平原则角度看,税收公平一方面意味着要坚持受益原则,即纳税人应该根据从政府提供的公共物品和服务的收益大小来确定其纳税负担的大小.纳税人非法经营,取得不合理、不合法的所得时,同样享受国家提供的公共物品和服务,享受国家的保护.如果对他们不实行征收,国家的公共事务就得不到补偿.更重要的是,这意味其他合法纳税人对这些非法收入者"买单".这显然是违反了税收的公平受益原则.另一方面,税收公平要坚持能力原则,要根据纳税人的能力来确定其纳税负担.纳税能力的测量包括收入,财产和支出三部分.[2] 非法行为的所得是一种经济能力,也是一种纳税能力的体现.据此就没有理由使得非法经营者享受"免税"待遇.
综上所述,择校费具有应税性.为了更好地体现税收的公平正义性,应从以下几个方面规范择校费的征税行为：
(一)将择校费纳入税收征管范围,税收立法应从实体和程序两方面来加强其自身的公平公正
首先,从实体上来看,税收立法必须加强纳税人的权利立法,并规定相应的法律保障措施,在实践中切实尊重和维护纳税人的权利.其次,从程序上来看,税收立法必须加强税收立法程序的性.[3] 将择校费纳入税收立法时,广大纳税人即学校应当有权利参与税法的制定并发表意见,有权监督税收征管行为,对于税收征管中侵犯其合法权利的行为,要有足够有效的救济途径.简而言之,税收立法在规定政府对于择校费有征税权力时,也要规定学校作为纳税人所具有的一系列权利,确保税收权利义务的公平分配.此外,还要确保纳税人的知情权和参与权,确保税法制定过程中的公平.
(二)确定纳税主体时,贯彻普遍原则和平等原则,确保择校费征税的公平性
普遍原则是指对一切有收入的国民,都要普遍征税,国家征税不能从纳税人的非经济因素来袒护某类人,不能因身份地位等有所例外.在择校费的征税问题上,公立学校和私立学校都是纳税人,国家不能因其公私性质或其他非经济因素方面的原因,对某一个学校有征税例外的情况.
平等原则是根据纳税能力征税,使纳税人的税负与纳税能力相适应.在确定学校的纳税能力时,应根据其所征收择校费的数额进行判断.不同的学校其纳税能力不同,因此在征多少的问题上,政府对不同的学校要区别对待,根据其所征收择校费的数额确定应税数额.同样,对纳税能力相同的学校,应该同样征税,排除差别对待.
(三) 明确对择校费所征税收的用途,确保政府对公共基础教育的供给
公共基础教育正是一种准共产品,它表现出明显的社会公益性特征,与公民的基本生存权息息相关.因此,无论人们的收入如何、付费如何,都应当在某种程度上平等地获得和使用.政府是公共产品供给最基础、最核心的主体. [4] 我国政府目前的公共基础教育供给远远不够,因此出现了市场供给的情况,择校费就是在这种情况下产生的.可以说,它是一个过渡性的产物,因为当一个国家公共基础教育供给充足,其公民便可免费的享有优质的教育资源,也就不存在"择校费"这回事了.但在目前情况下,对其征税还是很有必要的.
征税的合宪性前提是国家向公民提供公共产品.对择校费的征税是在公共基础教育供给不足的情况下的无奈之举.想要根本的解决这个问题,还要依赖于公共基础教育的建设.因此,对择校费所征的税收应该用于公共基础教育的建设,这一点应当在税收立法中予以明确,如此才符合征税的本意.
在税收公平原则方面,公平赋税意味着课税所造成的损失,应该同从公共产品享受到的利益相结合.也就是说,家长作为择校费所征税收的最终承担者,有权要求其孩子享受更好的教育.从这一点上看,政府既然征了择校费的税,就当用这些税建设公共基础教育,给公民提供更好的公共产品.