本站原创【摘 要】财务会计报告所提供的会计信息质量好坏,直接影响会计信息使用者做出正确的判断和决策.然而,投资者要想及时有效地了解公司的财务状况、经营成果及其流量,他们已不再满足于传统的年报,而对于中期财务报告的编制要求也越来越迫切.本文探讨了编制中期财务报告应注意的几个问题.
【关 键 词】中期财务报告相关问题
中期财务报告,是指以中期为基础编制的财务报告.《企业会计准则第32号――中期财务报告》规定,编制中期财务报告至少应当包括资产负债表、利润表、流量表和附注.下面笔者主要就编制中期财务报告应注意的几个问题进行分析探讨.
一、季节性波动问题
所谓波动（fluctuation）指在1年期间的收入、成本及费用的变动,可分为5类：季节性（seasonal）、随机性（random）、计划性（scheduled）、循环性（cyclical）和非重复性（non-recurring）.在会计处理上,非重复性波动可在发生当期确认,不会产生操作上的困难；大部分可预见的循环波动在年度期间皆会出现或者能够在年度内得以抵消,所以不必考虑营业活动的波动情况.企业每年的维修支出为一典型实例.每一季度产生的有利差异,必为以后各季的不利差异所抵消.然而季节性、随机性及计划性波动可能减低中报在预测年度盈余上的有效性.对于编制中报而言,那些季节性很强的企业（如农牧业、旅游业、商业零售业）的季节性收入和成本费用的确认与计量举足轻重,处理不当将会严重影响中报的决策有用性.一般企业在财务年度的某些中期赚取比其他中期更多的收入,应按照收入实现制原则在收入发生时予以确认.但这有可能对年度的收益预测产生不利影响,因为报表使用者可能不会意识到季节性因素而对后续期间的收益产生错误的预测.所以中期财务报告准则规定,企业取得季节性、周期性或者偶然性收入,应当在发生时予以确认和计量,不应在中期财务报表中预计或者递延.但会计年度末允许预计或者递延的除外.其意思是年度末允许预计或递延的,则在中期财务报表也允许预计或递延.这些收入的确认和计量原则应当严格遵循《企业会计准则第14号――收入》,《企业会计准则第45号――建造合同》,《企业会计准则第21号――租赁》等的规定.
二、估计和分摊问题
会计期间的划分对会计核算有着重要的影响和作用.由于有会计分期,才产生了本期与非本期的区别,也正是因此,才使得会计人员在面临企业经营环境存在极大不确定性的情况下,基于配比原则的考虑,除了对存货计价、所得税计缴以及其他相关的收支进行估计外,还须在一个会计年度开始前,对某些与年度期间负担的费用确定预提或待摊基础.由于中报涵盖的期间短于1年,为使各期中期间的分摊结果与收入合理分配且能真实地反映费用的本质,分摊基础的选择相当重要.到底是按照当期销售量或生产活动水准进行分摊,还是按企业经营已消逝时间为基础进行分摊,要求企业的管理部门及有关会计人员具备高度的预估和判断能力.根据中期财务报告准则,对于企业在会计年度中不均匀发生的费用,应当在发生时予以确认和计量,不应当在中期财务报告予以预提或者待摊.也就是说,企业不应当为了使各中期之间收益的平滑化而将这些费用在会计年度的各个中期之间进行分摊.当然,如果会计年度末允许预提或待摊的,则在中期末也允许预提或待摊.
三、资产减值产生的损失问题
在每一中期末,企业都应当按照企业会计准则规定的原则,对存货、长期股权投资、委托贷款、固定资产、在建工程、无形资产等资产计提减值准备,确认减值损失.在中期末采用的资产减值测试、确认和转回的标准应当与会计年度末所采用的标准一致,但是,这并不意味着企业在每个中期末都应当像会计年度末那样对各相关资产作全面、详细的减值测试和计量.企业在中期末可以只对自上一会计年度末以来所发生的重大减值迹象进行检查,如果检查发现存在重大的减值情况,再进行相关测试和计算,确认减值损失.如果某资产项目在中报日估计产生减值损失、但能合理预期其价值会在年报日前恢复,那么,在中报日是否确认这笔减值损失呢?例如,采用成本与市价孰低法对存货进行核算,如果在中报日能预测到目前存货市价的下跌是暂时的,在后续中期,年度报告日之前能够恢复,那么就不应该在中报日确认这部分损失.这是因为报表使用者最终是对一个企业一个年度的财务状况、经营成果加以评价,而且多数企业基于成本效益原则的考虑多采用简化的中期报告,那么,年度报告必然成为投资者、债权人及其他各方对企业进行分析、评价、预测的最终依据.如果在中期确认存货跌价损失,年末转回这部分损失,那么不仅不能提供丝毫有价值的决策信息,还会使会计核算复杂化,分散会计人员的精力.
四、重要性问题
编制中期财务报告时,由于要非常强调成本效益原则和中报信息的决策有用性,因而企业在确认、计量和披露中报列示的各个会计报表项目时要充分体现重要性原则.与编制年度会计报表不同,编制中期财务报告时判断项目的重要性程度应当以中期财务数据为基础,而不得以预计的年度财务数据为基础.对此问题,国际会计准则委员会指出,为便于理解中期数据,应以中期数据本身为基础拟定确认和计量政策.因此,特别项目和非常项目、会计政策或估计变更以及重大差错都应以与中期数据相关的重要性为基础予以确认和计量,以避免由于不披露而产生误导性干扰.另外,由于相关会计准则对重要性一般没有提供量化规定,所以判断重要性时在很大程度上需要依赖于职业判断,其标准应以能够保证所提供的中期财务报告包括了所有与理解企业中期期末财务状况和中期经营成果及流量的相关信息.
五、中期所得税问题
一般各国税法都规定,企业所得税按年度计算,分月或分季预缴.这就产生了中期所得税计算过程中需要解决的两个问题：一是时间性差异和永久性差异的处理问题；二是在遇到年度内前后中期所得税税率发生变化时,如何确定适合本中期的全年有效的所得税税率.对于前一个问题,由于企业所得税是以年度为基础计算缴纳的,因而计算中期所得税可以不考虑会计与税法之间的时间性差异问题,但要保证中报信息的相对准确性,应考虑永久性差异对中期所得税的影响,因为会计与税法之间的永久性差异在任何时期都是存在的,因而中期所得税等于（会计利润+（或-）永久性差异）×所得税税率.对于后一个问题,由于所得税只有在会计年度终了时才能确定,各期的所得税费用很大程度上依赖于合理估计,为了使年度内各期的所得税分摊较为合理,应考虑全部的情况预估一个适合本中期的所得税税率.对此,国际会计准则委员会规定,企业应该在每个中期确认所得税,确认时应依据预期在整个财务年度采用的加权平均所得税税率的最好估计.如果年度内所得税税率发生变化,在一个中期确认的所得税费用金额可能需要在该财务年度后续中期予以调整,这就是说,年度内所得税税率发生变动相应的中期所得税费应作追溯调整,以合理分摊各期的所得税费用.
总之,中报的编制应当保证所提供的会计信息是可靠的,而且与理解企业财务状况、经营成果和流量相关的所有重要信息都能够得到恰当的披露.同时,在中期财务报告中的计量和年度财务报告一样,都应当基于合理的估计,但披露的信息必须满足决策的有用性以及合理性.
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