本站原创【摘 要】财政部2006年发布实施的企业会计准则,基本实现了我国财务会计制度的国际趋同,根据银监会要求,目前我国商业银行都已先后不同程度实施了企业会计准则.本文通过剖析企业会计准则在金融方面的主要变化,探讨商业银行在推进企业会计准则过程中存在的主要困难,并提出应对措施.
【关 键 词】商业银行推进会计准则应对措施
一、引言
2006年2月15日,财政部正式发布了企业会计准则.根据银监会的要求,目前我国商业银行已先后不同程度推进实施了企业会计准则.
企业会计准则的执行,对我国商业银行的影响应该是全方位和深层次的,绝不能简单理解为是一项会计制度的调整.准则体系增加了多项直接针对金融行业的具体准则,对商业银行的经营管理、业务流程、计算机系统、财务状况和经营成果产生了全面而深刻的影响.
二、企业会计准则在金融方面的主要变化
企业会计准则基本上实现了与国际财务报告准则的趋同,涉及金融工具、金融资产的各项具体准则,对商业银行各类金融业务的规范和要求均与原金融企业会计制度存在差异,在诸多方面有所突破.
(一)对金融资产进行了四分类
企业会计准则将金融资产按照持有目的和意图分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项、可供出售金融资产四类,并规定一经确认不得随意变更资产的分类；持有至到期投资与可供出售类金融资产只有在满足一定条件后才可进行重分类.
(二)区分不同类别对金融资产进行确认和计量
企业会计准则区分不同类别分别对金融资产进行确认和计量：初始确认,四类金融资产均按照公允价值进行计量,除交易性金融资产外,相关交易费用计入金融资产初始确认金额；后续计量交易性金融资产、可供出售金融资产按照公允价值计量,公允价值变动分别计入当期损益和所有者权益；持有至到期投资、贷款和应收款项金融资产按照摊余成本计量.
(三)规范了衍生金融工具、套期保值业务的确认和计量
为适应金融业务的发展变化,企业会计准则增加了对衍生金融工具、套期保值业务的规范和要求.衍生金融工具需要作为表内资产或负债进行确认,除非作为有效套期工具的,应划分为交易性金融资产或金融负债；对于套期保值业务,应进行套期关系的认定,对存在套期关系的套期工具和被套期项目需要进行关联核算.
三、商业银行推进企业会计准则存在的主要困难
(一)贷款的确认和计量
贷款作为传统资产业务在银行的各项业务中占据着举足轻重的地位,为防范操作风险,我国商业银行对贷款的会计核算基本上都实现了系统自动处理.为执行企业会计准则,商业银行必须对原有系统进行改造,将贷款的初始确认金额与实际发放金额的差异计入贷款初始确认金额；按实际利率法计算确定的利息收入；已减值贷款按实际利率法计算确定的利息收入视同贷款价值回拨冲减贷款损失准备,实际应收未收利息作表外登记.
贷款是商业银行主要的资产业务,牵一发则动全身.目前我国多数大型商业银行选择暂不进行系统改造,仅在总行层面完成新旧会计制度的转换,执行企业会计准则产生的差异由总行调整.主要原因：一方面技术系统难以支持准则的全面实施,企业会计准则的实施需要大量的数据转换工作,而数据转换的成功与否不仅关系到商业银行会计核算的准确性,更可能影响客户的资金安全和银行的风险管理,银行出于安全考虑难以对核心系统进行全面改造；另一方面人员素质不能适应全面执行准则要求,贷款摊余成本的计算、实际利率的取得、未来流量的测算等,都需要专业人员进行合理的判断,这对商业银行的人员素质提出了很高的要求,限制了准则的全面实施.
(二)金融资产的终止确认
为规范金融资产转移,企业会计准则对金融资产是否应该终止确认制定了明确的执行标准且列明了大部分具体表现形式.商业银行在执行准则时,一是需要判断产品中是否涉及金融资产转移；二是需要分析金融资产是否满足终止确认的条件；三是对于不满足终止确认条件的,需要找出对价并确认一项金融负债,对于判断为按持续参与程度继续确认的,需要对持续参与程度进行合理的测算.
在经济全球化和金融自由化的背景下,我国金融工具获得了巨大的发展,商业银行发行的金融产品结构日趋复杂,涉及的相关利益者越来越多.这对商业银行执行金融资产转移准则带来了严峻的挑战,对会计人员职业判断能力提出了更高的要求.
(三)衍生金融工具的表内核算
随着商业银行衍生金融工具的迅猛发展,只进行表外披露在一定程度上掩盖了其带来的风险,导致了风险积聚.为此,企业会计准则要求将衍生金融工具纳入表内核算,确认为交易性金融资产或负债,期末按公允价值进行计量且将公允价值变动计入当期损益.
但在目前的会计环境下,公允价值计量尚存在种种缺陷,具有很强的主观性,且操作性不强,限制了衍生金融工具准则在我国商业银行的全面实施.
四、应对措施
目前,我国商业银行执行企业会计准则仍存在许多困难,要制定切实的应对措施,才能保证全面、系统、有效的执行准则.
(一)尽快再造会计核算系统
商业银行要从上到下全面推进实施企业会计准则,必须对会计核算系统进行全面升级再造,否则只能停留在半执行状态,仅仅在制度、报告层面理论上完成了新旧制度转换.
执行企业会计准则后,商业银行的会计核算体系引入了公允价值计量属性,以公允价值计量资产的账面价值与历史成本可能存在差异.贷款核算的变化也使得贷款摊余成本、实际利率、利息收入与客户的贷款金额、应收利息不相一致.商业银行要全面贯彻实施企业会计准则,必须分离业务数据和会计数据,可以考虑将目前的系统作为业务系统,同时再造会计核算系统,对业务系统产生的基础数据按照企业会计准则要求进行二次账务处理,生成符合企业会计准则要求的账务信息.
(二)加强全员培训,树立全新的财务会计理念
企业会计准则发布实施后,商业银行基本上都已经对各分支机构会计条线的人员进行了普及培训,但由于培训班的专业性、操作性不强,效果并不理想,多数会计人员专业素质、技术技能仍维持在原有水平.
企业会计准则的执行需要一大批高端的专业人才,不仅要能娴熟掌握各种技术操作技能,而且要具有先进的理念、高度的会计文化素养和道德修养.商业银行要想全面贯彻实施企业会计准则,必须进行更大规模的、更深层次的、更持久的学习培训和宣传,使准则的精神深入人心,在全行范围内树立全新的财务会计理念.
(三)正确对待公允价值计量
公允价值是会计计量属性的未来发展方向,企业会计准则引入公允价值计量属性,提高了会计信息的相关性和有用性,其积极意义毋庸置疑.但我们应该认识到,公允价值的主观性强和操作性差,必然会对会计信息的真实性、客观性产生影响.商业银行要执行企业会计准则,必须正确认识公允价值的两面性,科学、谨慎地引入公允价值计量属性.
首先,要制定具体的公允价值确定标准.为了保证能够科学客观地确定公允价值,商业银行要在积累经验的基础上,制定出具体的公允价值确定标准,对公允价值确定的实际操作做出详尽的规定.如采用何种估值技术、估值模型如何建立、相关的技术参数如何取得、如何获得市场经验数据等.
其次,运用公允价值计量要循序渐进.根据准则规定,只有在所采用的会计要素金额能够取得并可靠计量的条件下才能使用公允价值计量.如此,就是要求公允价值一定要在 条件成熟的情况下才能使用,条件不成熟则不能使用.商业银行要正确使用公允价值一定要坚持循序渐进,逐步取得经验,逐步推广使用.
作者简介：黄晓芳（1979-）,女,汉族,江苏海安人,就职于中国建设银行陕西省分行,注册会计师,研究方向：会计准则和上市银行制度研究.
（责任编辑：唐荣波）