本站原创【摘 要】当前国家流行的所得税会计模式主要包括三大类,即英美模式、法德模式以及混合模式,本文在对三种模式进行比较分析的基础上,提出了未来我国所得税会计模式的改革方向.
【关 键 词】所得税会计所得税会计模式国际比较
一、所得税会计基本概述
所得税会计指的是对纳税人应纳税所得制订的理论体系和会计核算方法,是税务会计的重要组成部分,可以表现为按照一国的所得税法规体系进行的独立会计活动.
所得税会计信息的使用者主要包括作为纳税主体的企业和国家税收机关.国家税收机关是所得税会计信息的最重要使用者,其利用企业所得税会计相关信息检查企业是否按照所得税法规的要求及时足额地缴纳税款.另一方面,对于企业来说,依法计税是企业贯彻税收政策和维护国家利益的体现.同时,企业管理者承担着资产管理责任,使投资者权益最大化是其基本职责,纳税必然会造成企业的实际流出,因此所得税成本自然成为企业管理者十分关注的问题.所得税会计具有双向性,源于其信息使用者具有双重性,故所得税会计的目标有两个：首先是向企业提供税收成本的会计信息；其次是向税务机关提供企业依法纳税的会计凭证信息.
基于这样的特性,不同国家在采取何种所得税会计模式上存在加大分歧,因此本文对国家上不同模式的所得税会计进行梳理,并提出我国所得税会计模式的改革方向.
二、所得税会计主要国际模式
西方国家大都以所得税为主体税种,所以欧美国家采用的税务会计模式就是本文所指的所得税会计模式.
(一)英美所得税会计模式
英美模式强调“真实与公允”,为保护债权人和投资者的利益,要求会计制定要为投资者的投资行为给予客观公允的信息.这一模式下侧重的是债权人与投资者的利益,而税法对纳税人的财务会计中所反映出的成本、收益等信息的确定不发生直接影响,各个会计要素的确认、计量、记录等都遵循财务会计准则进行核算.期末如果会计销售、会计收益与纳税销售、纳税所得不一致,再依照税法的规定予以调整,计算纳税销售、纳税所得.
英美所得税会计模式的优点在于他有助于财务会计体系的完善和所得税会计的体系形成,具体来讲主要包括一下几个方面：
第一,这种模式所得税会计依照税法的规定详细列明调整项目,编制税务报表,这样可以使财务报表对纳税人财务状况及经营成果的反映满足真实公允的要求.第二,这种模式企业经营活动基础上调整确认纳税销售、纳税所得,使之符合税法的要求,这样可以使财务会计真实地反映纳税人的财务状况、经营成果,并按会计准则对资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润等要素进行确认、计量.第三,在实践操作中,需要所得税会计对财务会计的处理结果进行调整,使之符合税法的要求,这就促成了所得税会计的形成,并使之自成体系和不断完善,以适应纳税活动的要求,这样就有助于不断完善所得税会计体系.第四,财务会计的账务处理可以按一般会计准则、要素确认和计量的标准、报表编制要求进行,并不受税法规定的制约这样使会计准则随着社会经济的发展不断地予以修订和完善,从而有助于不断完善会计准则.
同时,这种模式也存在着一些不足.例如：采用这种模式将导致企业经营性的会计信息,如会计销售、会计收益与最终的纳税销售、纳税所得记录不一致,在实务中计算应纳税款时,要进行一系列复杂的调整,增加了操作的难度.
(二)法德所得税会计模式
于英美模式不同,法德模式的主要指导思想主要是受法国拿破仑法典以及重商主义盛行的影响,它强政府（财税部门）对商业企业以及企业会计的管控.这一模式下以税收为主要导向,税法对纳税人的经营活动中发生的收入、成本、费用和收益的确定产生直接影响,会计准则与税法的规定保持一致,并严格按照税法对会计事项的财务会计进行处理.由于应税收益与计算的会计收益一致,故无需进行所得税会计调整.这种模式下强调财务会计报告必须与税法的相一致,所得税会计也就不需要从财务会计中分离出来.
法德模式的优点在于其克服了英美所得税会计模式的缺点,会计凭证信息中的销售、收益与缴纳的税款销售、所得一致,这样就省去一系列复杂的调整,实务中,操作较为便利.期末计税时,可直接根据财务报表所确定的计税依据计算应纳税款.
但其缺点体现在：英美模式的优点正是该模式所缺乏的.首先是这种模式下不能按会计准则进行确认与计量,这样是因为资产、收入、费用等会计要素的确认、计量受税法规定的直接影响.其次是财务报表中记录的会计信息不符合真实公允的要求,对纳税人财务状况和经营成果的记录不能反映出纳税人的实际情况.再次是明显强化了税法效力,这会使财务会计核算背离一般会计准则.
(三)混合所得税会计模式
混合所得税模式以企业为导向,兼有英美、法德两种模式的特点,吸收各自模式的优点,避免了单一所得税模式的不足,实践中更具实用性；但不同国家在实践过程中又各有其特色,有的偏向于英美模式,而有的则偏向于法德模式.以日本为例,即为典型的混合模式.日本会计实践《商法》、《证券交易法》和《公司所得税法》的影响较大,公司会计会受到所得税法的直接影响,要求按会计实际收益计算应该缴纳的税款,这与典型的法德所得税会计模式极为相似.但在上市公司股东大会上通过的财务报表中所反映的收益额却不能直接用于纳税的申报,要以财务报表收益额为基础并进行必要的调整后再计算纳税额.从这个角度来看,它又具有英美模式的特点.
综上,不同国家会根据各自不同的社会经济环境,选择各自偏重的所得税会计模式：在英、美等国家,所得税会计是独立于财务会计的专项会计分目；而在法、德等国家,所得税会计则完全融于财务会计；最后在混合模式著称的日本、荷兰等国,所得税会计与财务会计又分开的地方也有融合的地方.
三、我国所得税会计模式的选择
从以上分析可以看出,不同国家会根据不同的国家体制、资本市场结构等因素采取适合自己的所得税会计结构.根据我国的实际特点,本文主张实行适度分离的所得税会计模式.本文所指的适度分离模式,是综合考虑税法与所得税会计的基础上,并且独立于原有会计体系的所得税会计体系.但这种与原有的财务会计分离的体系要控制在一定范围内,以适应我国特殊的会计环境.在综合结合我国的特殊经济体制与会计体制的基础上,在所得税会计与财务会计两种会计体系独立并行基础上,综合考虑会计管理体制的特点与国家宏观调控需要,不能使两种体制分离程度太大.